Omzetbelasting, margeregeling; regeling voor gebruikte goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten

De Staatssecretaris van Financiën heeft het volgende besloten.

Dit besluit is een actualisering van het besluit van 4 juli 2007, nr. CPP2007/948M. Actualisering is onder meer nodig vanwege wijzigingen in wetgeving en jurisprudentie. Verder is een bestaand besluit verwerkt en zijn enkele redactionele wijzigingen doorgevoerd. Zie ook onderdeel 1.2.

1. Inleiding

De Wet op de omzetbelasting 1968 bevat een bijzondere regeling voor gebruikte goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten, de zogenoemde margeregeling. Deze regeling voorkomt cumulatie van btw als goederen die al eerder zijn geleverd aan een niet-aftrekgerechtigde afnemer, terugkeren in het handelscircuit. Zonder de margeregeling zou bij wederverkoop opnieuw belasting geheven worden over de gehele vergoeding, terwijl in die vergoeding een restant van de eerder geheven btw is begrepen. De margeregeling houdt in dat bij de levering van deze goederen de leverancier alleen btw verschuldigd is over zijn winstmarge. Uitgangspunt is dat de winstmarge per individueel goed wordt bepaald. Deze methode en de algemene regels van de margeregeling komen in hoofdstuk 3 aan de orde. In sommige bedrijfstakken is het ondoenlijk of zeer moeilijk om goederen individueel van inkoop tot verkoop te volgen. In die gevallen wordt de winstmarge per tijdvak vastgesteld (de zogenoemde globalisatieregeling). Deze globalisatieregeling komt in hoofdstuk 4 aan de orde. In de daarop volgende hoofdstukken wordt achtereenvolgens aandacht besteed aan:

1.1. Gebruikte begrippen en afkortingen

1.1. Gebruikte begrippen en afkortingen

Dit besluit werd gewijzigd bij besluit van 23 december 2024, nr. 2024-31004 (Stcrt. 2024, 38768). De wijziging betrof de verwerking van de wijziging van de margeregeling voor kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten per 1 januari 2025. Naar aanleiding hiervan zijn toelichtende teksten aangepast en vervallen de in onderdeel 5.6.1 opgenomen goedkeuringen inzake de toepassing van het verlaagde tarief en de margeregeling bij intracommunautaire verwerving van kunstvoorwerpen. Voorts is het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Unie van 13 juli 2023 (Mensing II) verwerkt in dit besluit. Ten slotte zijn de gevolgen van de inwerkingtreding per 1 januari 2025 van de Wet implementatie Richtlijn kleineondernemersregeling verwerkt.

1.1. Gebruikte begrippen en afkortingen

Dit besluit bevat de volgende (beleidsmatige) wijzigingen ten opzichte van het besluit van 4 juli 2007, nr. CPP2007/948M:

Dit besluit bevat de volgende (beleidsmatige) wijzigingen ten opzichte van het besluit van 4 juli 2007, nr. CPP2007/948M:

2. Juridisch kader

3. Opzet margeregeling

De bepalingen in de wet vinden hun basis in hoofdstuk 4 van Titel XII van de btw-richtlijn.

3. Opzet margeregeling

De kern van de margeregeling staat in artikel 28b, eerste lid, eerste volzin, van de wet. Deze volzin luidt: ‘Ingeval een wederverkoper gebruikte goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen of antiquiteiten levert, wordt, in afwijking van artikel 8, eerste lid, de belasting berekend over de winstmarge.’ De margeregeling heeft dus betrekking op de vaststelling van de maatstaf van heffing. De overige bepalingen van de wet blijven op enkele afwijkingen na dan ook van kracht. Die afwijkingen zijn nodig in verband met de doelstelling van de margeregeling en zijn de volgende:

De kern van de margeregeling staat in artikel 28b, eerste lid, eerste volzin, van de wet. Deze volzin luidt: ‘Ingeval een wederverkoper gebruikte goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen of antiquiteiten levert, wordt, in afwijking van artikel 8, eerste lid, de belasting berekend over de winstmarge.’ De margeregeling heeft dus betrekking op de vaststelling van de maatstaf van heffing. De overige bepalingen van de wet blijven op enkele afwijkingen na dan ook van kracht. Die afwijkingen zijn nodig in verband met de doelstelling van de margeregeling en zijn de volgende:

De margeregeling is uitsluitend van toepassing als aan de volgende voorwaarden is voldaan:

De margeregeling is uitsluitend van toepassing als aan de volgende voorwaarden is voldaan:

Toelichting:

Ad a

De wederverkoper kan de margeregeling toepassen op elke levering in de zin van artikel 3 van de wet. Dit betekent onder meer dat de regeling ook van toepassing is op goederen die over een veiling worden verhandeld of die worden geleverd door tussenkomst van een commissionair of dergelijke ondernemer die overeenkomsten sluit op eigen naam maar op order en voor rekening van een ander (artikel 3, zesde lid, van de wet, zie onderdeel 3.3). Verder is de margeregeling van toepassing op de fictieve levering bedoeld in artikel 3a van de wet. Het gaat hierbij om eigen goederen die de wederverkoper van zijn bedrijf overbrengt naar een andere lidstaat. Het begrip ‘wederverkoper’ is gedefinieerd in artikel 2a, eerste lid, onderdeel k, van de wet (zie ook onderdeel 3.3).

Ad b

Het begrip ‘gebruikt goed’ is gedefinieerd in artikel 2a, eerste lid, onderdeel l, van de wet (zie ook onderdeel 3.4). Uit de definitie volgt dat gebruikte goederen alleen roerende lichamelijke zaken kunnen zijn. De margeregeling is dus niet van toepassing op leveringen van onroerende zaken. Als een wederverkoper uit gebruikte goederen een nieuw goed vervaardigt, blijft de margeregeling buiten toepassing.

Kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten zullen vaak ook zijn aan te merken als gebruikte goederen. Het kan echter van belang zijn de goederen aan te merken als kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen of antiquiteiten. Voor deze goederen gelden namelijk bijzondere regelingen, onder meer voor de tarieftoepassing en de toepassing van de margeregeling bij wederverkoop (zie hoofdstuk 5).

Ad c

De wederverkoper moet het goed verkregen hebben van een niet-aftrekgerechtigde leverancier. Voor kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten geldt dat de margeregeling onder bepaalde voorwaarden ook van toepassing kan zijn op goederen die op een andere manier door de wederverkoper zijn verkregen (zie hoofdstuk 5).

Ad d

Het goed moet in één van de lidstaten aan de wederverkoper zijn geleverd (artikel 28b, tweede lid, van de wet). Dat betekent dat de margeregeling buiten toepassing blijft als de plaats van levering op grond van de wet buiten de EU ligt. Het is daarbij niet van belang door wie of namens wie de invoer van het goed plaatsvindt.

Op deze voorwaarde geldt een uitzondering voor kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten die door de wederverkoper zelf worden ingevoerd (zie hoofdstuk 5).

Ad e

3.3. Wederverkoper

Ad f

Aan toepassing van de margeregeling is de voorwaarde verbonden dat de wederverkoper geen factuur uitreikt waarop hij de btw afzonderlijk vermeldt (artikel 28h, tweede lid, van de wet). Als de wederverkoper een factuur uitreikt met aparte vermelding van btw, maakt hij gebruik van zijn recht om de margeregeling buiten toepassing te laten (artikel 28f, eerste lid, van de wet). De wederverkoper kiest dan voor het normale btw-regime en is belasting verschuldigd over de hele vergoeding. Zie ook onderdeel 3.8.

Onder het begrip ‘wederverkoper’ wordt verstaan: ‘de ondernemer wiens activiteiten geheel of ten dele bestaan uit de wederverkoop van gebruikte goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen of antiquiteiten’ (artikel 2a, eerste lid, onderdeel k, van de wet). Dat wil zeggen dat elke ondernemer die in zijn bedrijf met enige regelmaat dit soort goederen verhandelt, is aan te merken als wederverkoper. Het aandeel van deze activiteit in het geheel van zijn bedrijf is niet van belang.

Onder het begrip ‘wederverkoper’ wordt verstaan: ‘de ondernemer wiens activiteiten geheel of ten dele bestaan uit de wederverkoop van gebruikte goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen of antiquiteiten’ (artikel 2a, eerste lid, onderdeel k, van de wet). Dat wil zeggen dat elke ondernemer die in zijn bedrijf met enige regelmaat dit soort goederen verhandelt, is aan te merken als wederverkoper. Het aandeel van deze activiteit in het geheel van zijn bedrijf is niet van belang.

3.4. Gebruikte goederen

In de uitspraak van 18 januari 2013, nr. 11/00418, ECLI:NL:GHSHA:2013:BZ6203, heeft het Gerechtshof Den Haag het begrip ‘wederverkoper’ ruimer uitgelegd dan hiervoor is aangegeven. Tegen deze uitspraak is geen beroep in cassatie ingesteld omdat door het Hof is geoordeeld dat de inspecteur het vertrouwen heeft gewekt dat juist is gehandeld. Toch moet worden uitgegaan van hetgeen in de vorige alinea’s is vermeld over het begrip ‘wederverkoper’.

Goederen die over een veiling worden verhandeld, worden geacht aan en door de veilinghouder te worden geleverd (artikel 3, vijfde lid, van de wet). Dit betekent dat veilinghouders die margegoederen veilen hiervoor zijn aan te merken als wederverkopers in de zin van de wet. Er kan van worden uitgegaan dat zij aan het vereiste voldoen dat meer dan incidenteel sprake is van wederverkoop. Dit geldt ook voor commissionairs en vergelijkbare ondernemers (artikel 3, zesde lid, van de wet).

3.4. Gebruikte goederen

’Gebruikte goederen’ zijn alle roerende lichamelijke zaken die, in de staat waarin zij verkeren of na herstelling daarvan, opnieuw kunnen worden gebruikt (artikel 2a, eerste lid, onderdeel l, van de wet). Van deze definitie zijn uitgezonderd nieuwe vervoermiddelen3Volgens de wet worden vervoermiddelen ook als nieuw aangemerkt als sprake is geweest van beperkt gebruik (artikel 2a, eerste lid, onderdeel f, van de wet). die worden verzonden of vervoerd van een lidstaat naar een andere lidstaat (zie ook onderdeel 7.2) en onbewerkte edele metalen en onbewerkte edelstenen (artikel 4, eerste lid, van de uitvoeringsbeschikking).

De definitie houdt in dat de goederen, al dan niet na herstel, te gebruiken zijn overeenkomstig de oorspronkelijke bestemming. Goederen die zo versleten zijn dat zij alleen nog kunnen worden gebruikt als grondstof, hulpstof of halffabricaat zijn dus geen gebruikte goederen in de zin van de wet. Uit de definitie volgt verder dat goederen die door of in opdracht van de wederverkoper zijn vervaardigd, geen gebruikte goederen zijn.

3.5. Levering aan de wederverkoper

In artikel 28b, tweede lid, van de wet is aangegeven dat de margeregeling uitsluitend van toepassing is als het goed aan de wederverkoper is geleverd door:

3.5.1. Anderen dan ondernemers (artikel 28b, tweede lid, onderdeel a, van de wet)

Van een levering door een ander dan een ondernemer is allereerst sprake als het goed wordt geleverd door een particulier. Verder is sprake van een ander dan een ondernemer als een publiekrechtelijk lichaam, een andere rechtspersoon of een maatschap of een ander samenwerkingsverband, optreedt in de hoedanigheid van niet-ondernemer.

3.5.2. Ondernemers zonder aftrekrecht (artikel 28b, tweede lid, onderdeel b, van de wet)

Een aantal prestaties is vrijgesteld van de heffing van btw (artikel 11 van de wet). Een ondernemer die goederen gebruikt voor vrijgestelde prestaties kan de op die goederen drukkende btw niet in aftrek brengen (artikel 15, eerste lid, van de wet). Dat kan ook het geval zijn als een ondernemer goederen aanschaft en die goederen bijvoorbeeld voor personeelsvoorzieningen gebruikt (artikelen 15, zesde lid, en 16 van de wet). Als een ondernemer een roerende zaak levert waarvoor hij de btw niet in aftrek heeft kunnen brengen, is ook die levering vrijgesteld van btw (artikel 11, eerste lid, onderdeel r, van de wet). De leverancier moet dan een factuur uitreiken met de vermelding dat hij het goed levert met toepassing van artikel 11, eerste lid, onderdeel r, van de wet.

Een aantal prestaties is vrijgesteld van de heffing van btw (artikel 11 van de wet). Een ondernemer die goederen gebruikt voor vrijgestelde prestaties kan de op die goederen drukkende btw niet in aftrek brengen (artikel 15, eerste lid, van de wet). Dat kan ook het geval zijn als een ondernemer goederen aanschaft en die goederen bijvoorbeeld voor personeelsvoorzieningen gebruikt (artikelen 15, zesde lid, en 16 van de wet). Als een ondernemer een roerende zaak levert waarvoor hij de btw niet in aftrek heeft kunnen brengen, is ook die levering vrijgesteld van btw (artikel 11, eerste lid, onderdeel r, van de wet). De leverancier moet dan een factuur uitreiken met de vermelding dat hij het goed levert met toepassing van artikel 11, eerste lid, onderdeel r, van de wet.

3.5.3. Vrijgestelde kleine ondernemers (artikel 28b, tweede lid, onderdeel c, van de wet)

Een ondernemer die in Nederland is gevestigd en van wie de omzet in een kalenderjaar in Nederland niet meer bedraagt dan € 20.000 kan kiezen voor toepassing van de btw-vrijstelling voor kleine ondernemers, de zogenoemde kleineondernemersregeling (artikel 25a, eerste lid, van de wet). Een ondernemer die in de Unie1Zoals bedoeld in artikel 2a, eerste lid, onderdeel c, van de wet. maar niet in Nederland is gevestigd, kan in Nederland kiezen voor toepassing van deze vrijstellingsregeling als ook aan de voorwaarde is voldaan dat de jaaromzet in de Unie niet meer bedraagt dan € 100.000 (artikel 25a, tweede lid, van de wet). Volledigheidshalve wordt opgemerkt dat als maatstaf voor de omzet moet worden genomen het totale bedrag van de door belastingplichtige wederverkopers ontvangen bedragen, de btw niet inbegrepen2Hof van Justitie, 29 juli 2019, C-388/18 (B), ECLI:EU:C:2019:642 (zie ook Stcrt. Nr. 51913).

3.5.5. In andere lidstaten gevestigde ondernemers (artikel 28b, tweede lid, onderdeel e, van de wet)

De (marge)regeling is beperkt tot de levering van roerende zaken als hiervoor bedoeld. De regeling geldt niet voor de handelsvoorraad van btw-vrijgestelde kleine ondernemers, die meestal uit ongebruikte goederen bestaat. De margeregeling kan wel worden toegepast als een btw-vrijgestelde kleine ondernemer in zijn hoedanigheid van wederverkoper handelsgoederen levert aan een andere wederverkoper (zie onderdeel 3.5.4.).

3.5.4. Wederverkopers (artikel 28b, tweede lid, onderdeel d, van de wet)

Een wederverkoper die goederen met toepassing van de margeregeling inkoopt van een andere wederverkoper, kan die goederen met toepassing van de margeregeling (door)leveren.

3.5.5. In andere lidstaten gevestigde ondernemers (artikel 28b, tweede lid, onderdeel e, van de wet)

Als de ondernemer die het goed levert (hierna: de leverancier) in een andere lidstaat is gevestigd, kan de wederverkoper in de volgende situaties dat goed onder de margeregeling (door)verkopen:

De situaties die zijn beschreven in de onderdelen 3.5.1 tot en met 3.5.5 hebben met elkaar gemeen dat aan de wederverkoper goederen worden geleverd zonder een factuur waarop afzonderlijk btw is vermeld. Het is mogelijk dat de leverancier aan de wederverkoper ten onrechte geen factuur of een factuur zonder afzonderlijke vermelding van btw4Hieronder valt ook het ten onrechte achterwege laten van het 0%-tarief bij intracommunautaire transacties (levering door een buitenlandse ondernemer; zie onderdeel 3.5.5). heeft afgegeven. De wederverkoper kan dan voor die goederen de margeregeling niet toepassen als hij wist of redelijkerwijs had moeten vermoeden dat zijn leverancier ten onrechte geen factuur of een factuur zonder afzonderlijke vermelding van btw uitreikte. Bij twijfel hierover heeft de wederverkoper een onderzoeksplicht. Daaraan heeft de wederverkoper voldaan als blijkt of redelijkerwijs kan worden aangenomen dat hij er niet aan hoefde te twijfelen dat aan hem terecht geen factuur of een factuur zonder afzonderlijke vermelding van btw is uitgereikt. Hetzelfde geldt als de wederverkoper is afgegaan op mededelingen van de leverancier en geen aanleiding had om aan de juistheid van die mededelingen te twijfelen. In beide gevallen geldt dat de wederverkoper de toepassing van de margeregeling niet hoeft te corrigeren als achteraf toch nog een factuur met afzonderlijke vermelding van btw wordt uitgereikt, en hij die btw aan zijn leverancier voldoet. De wederverkoper mag deze nagefactureerde btw dan niet in aftrek brengen, maar kan die btw wel tot de inkoopprijs van het goed rekenen.

De situaties die zijn beschreven in de onderdelen 3.5.1 tot en met 3.5.5 hebben met elkaar gemeen dat aan de wederverkoper goederen worden geleverd zonder een factuur waarop afzonderlijk btw is vermeld. Het is mogelijk dat de leverancier aan de wederverkoper ten onrechte geen factuur of een factuur zonder afzonderlijke vermelding van btw4Hieronder valt ook het ten onrechte achterwege laten van het 0%-tarief bij intracommunautaire transacties (levering door een buitenlandse ondernemer; zie onderdeel 3.5.5). heeft afgegeven. De wederverkoper kan dan voor die goederen de margeregeling niet toepassen als hij wist of redelijkerwijs had moeten vermoeden dat zijn leverancier ten onrechte geen factuur of een factuur zonder afzonderlijke vermelding van btw uitreikte. Bij twijfel hierover heeft de wederverkoper een onderzoeksplicht. Daaraan heeft de wederverkoper voldaan als blijkt of redelijkerwijs kan worden aangenomen dat hij er niet aan hoefde te twijfelen dat aan hem terecht geen factuur of een factuur zonder afzonderlijke vermelding van btw is uitgereikt. Hetzelfde geldt als de wederverkoper is afgegaan op mededelingen van de leverancier en geen aanleiding had om aan de juistheid van die mededelingen te twijfelen. In beide gevallen geldt dat de wederverkoper de toepassing van de margeregeling niet hoeft te corrigeren als achteraf toch nog een factuur met afzonderlijke vermelding van btw wordt uitgereikt, en hij die btw aan zijn leverancier voldoet. De wederverkoper mag deze nagefactureerde btw dan niet in aftrek brengen, maar kan die btw wel tot de inkoopprijs van het goed rekenen.

3.5.7. Goedkeuring voor forfaitair belaste landbouwers en veehandelaren

Een wederverkoper kan de margeregeling niet toepassen op een gebruikt goed dat hij heeft ingekocht van een ondernemer op wie de landbouwregeling (artikel 27 van de wet) of de zogenoemde veehandelregeling van toepassing is (de forfaitair belaste landbouwer of veehandelaar). Tegen de bedoeling van de margeregeling in kan bij de verkoop van gebruikte goederen door forfaitair belaste landbouwers en veehandelaren daardoor een verlegging van het handelsverkeer ontstaan. Daarom keur ik het volgende goed met toepassing van artikel 63 van de AWR (hardheidsclausule).

Ik keur onder voorwaarden goed dat de wederverkoper de margeregeling toepast op gebruikte goederen als bedoeld in artikel 27, eerste lid, onderdeel c, van de wet, die hij heeft verkregen van forfaitair belaste landbouwers of veehandelaren. Het gaat hier om in het landbouw- of veehandelsbedrijf gebruikte bedrijfsmiddelen en andere in het bedrijf gebruikte goederen.

3.6. Winstmarge

De wederverkoper is btw verschuldigd over de door hem gerealiseerde winstmarge. De winstmarge is ‘het verschil tussen de vergoeding en hetgeen ter zake van de levering van een dergelijk goed aan de wederverkoper door hem is of moet worden voldaan’ (artikel 28b, eerste lid, tweede volzin, van de wet). Het is in de praktijk overigens eenvoudiger om op de verkoopprijs de inkoopprijs in mindering te brengen. Uit het resultaat van die berekening is de btw af te leiden door het (positieve) verschil te vermenigvuldigen met 21/121 of 9/109. De winstmarge kan vervolgens worden bepaald door de btw in mindering te brengen op het verschil tussen verkoopprijs en inkoopprijs.

De wederverkoper is btw verschuldigd over de door hem gerealiseerde winstmarge. De winstmarge is ‘het verschil tussen de vergoeding en hetgeen ter zake van de levering van een dergelijk goed aan de wederverkoper door hem is of moet worden voldaan’ (artikel 28b, eerste lid, tweede volzin, van de wet). Het is in de praktijk overigens eenvoudiger om op de verkoopprijs de inkoopprijs in mindering te brengen. Uit het resultaat van die berekening is de btw af te leiden door het (positieve) verschil te vermenigvuldigen met 21/121 of 9/109. De winstmarge kan vervolgens worden bepaald door de btw in mindering te brengen op het verschil tussen verkoopprijs en inkoopprijs.

3.6.1. Vergoeding

De vergoeding is het bedrag dat de wederverkoper voor de levering in rekening brengt of, als dat meer is, ontvangt, exclusief de in de winstmarge begrepen btw (artikel 8, tweede lid, van de wet). Een ondernemer die eigen goederen overbrengt naar een andere lidstaat verricht een levering als bedoeld in artikel 3a, eerste lid, van de wet. Voor deze levering wordt de vergoeding gesteld op de aankoopprijs van de goederen of de kostprijs op het tijdstip waarop de levering wordt verricht. Goedgekeurd is dat de wederverkoper in zo’n situatie de historische inkoopprijs hanteert (zie onderdeel 3.10).

De vergoeding is het bedrag dat de wederverkoper voor de levering in rekening brengt of, als dat meer is, ontvangt, exclusief de in de winstmarge begrepen btw (artikel 8, tweede lid, van de wet). Een ondernemer die eigen goederen overbrengt naar een andere lidstaat verricht een levering als bedoeld in artikel 3a, eerste lid, van de wet. Voor deze levering wordt de vergoeding gesteld op de aankoopprijs van de goederen of de kostprijs op het tijdstip waarop de levering wordt verricht. Goedgekeurd is dat de wederverkoper in zo’n situatie de historische inkoopprijs hanteert (zie onderdeel 3.10).

Als een gebruikte auto wordt geleverd met toepassing van de margeregeling, mag de winstmarge niet worden verminderd met de (rest)BPM. Deze (rest)BPM is zowel aanwezig in de inkoopprijs als in de vergoeding.

De inkoopprijs is alles wat de wederverkoper voor de levering van een goed heeft voldaan of moet voldoen met inbegrip van de eventuele btw. Voor kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten kunnen afwijkende regels gelden (zie hoofdstuk 5).

De inkoopprijs is alles wat de wederverkoper voor de levering van een goed heeft voldaan of moet voldoen met inbegrip van de eventuele btw. Voor kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten kunnen afwijkende regels gelden (zie hoofdstuk 5).

Het bedrag dat de leverancier bij verkoop van een motorvoertuig op grond van de Regeling tarieven kentekenregistratie voldoet voor de (wijziging van de) tenaamstelling van het kentekenbewijs, kan worden behandeld als een doorlopende post. De leverancier moet dat bedrag dan wel afzonderlijk aan de klant in rekening brengen. Bij verkoop van een gebruikt motorvoertuig onder de margeregeling behoort het bedrag dan niet tot de winstmarge. Daar staat tegenover dat de leverancier de kosten van tenaamstelling, die hij bij de aankoop van het motorvoertuig heeft voldaan om het kenteken op zijn naam te zetten, niet tot de inkoopprijs of marge-inkoop mag rekenen.

3.6.3. Tijdvak van aangifte

Als de wederverkoper de BPM op eigen naam en voor eigen rekening voldoet, is hij bij wederverkoop btw verschuldigd over de BPM. De BPM heeft hij niet tot de inkoopprijs gerekend. Dit is in strijd met de bedoeling van de wetgever (artikel 4, tweede lid, van het uitvoeringsbesluit). Daarom keur ik het volgende goed met toepassing van artikel 63 van de AWR (hardheidsclausule).

Ik keur onder voorwaarde goed dat een wederverkoper die BPM verschuldigd is vanwege de aankoop van een gebruikt(e) personenauto of motorrijwiel vanuit een andere lidstaat, tot de inkoopprijs rekent de BPM die hij op eigen naam en voor eigen rekening heeft voldaan.

Voor toepassing van deze goedkeuring geldt de volgende voorwaarde:

Een wederverkoper die het factuurstelsel toepast, neemt de winstmarge in aanmerking in het tijdvak waarin hij de factuur uitreikt of uiterlijk had moeten uitreiken. In gevallen waarin de wederverkoper levert aan een ander dan een ondernemer of rechtspersoon, moet de wederverkoper de winstmarge in aanmerking nemen in het tijdvak waarin hij het goed levert. Als een afnemer de koopprijs (gedeeltelijk) vooruit betaalt, moet de wederverkoper in alle gevallen de winstmarge in aanmerking nemen in het tijdvak waarin hij de (gedeeltelijk) vooruitbetaalde koopprijs ontvangt. Hij moet dit doen naar gelang de som van de ontvangsten meer bedraagt dan de inkoopprijs. In het tijdvak waarin de wederverkoper de factuur uitreikt of had moeten uitreiken, neemt hij het eventuele restant van de winstmarge in aanmerking.

3.7. Verschuldigde belasting

Aan de afnemer wordt 2.380 in rekening gebracht, inclusief btw. De inkoopprijs bedroeg 1.775. De winstmarge is dan 605 inclusief btw, dat is 500 exclusief btw. De afnemer betaalt de koopprijs als volgt: tijdvak 1: 1.428, tijdvak 2: 468, tijdvak 3: 242 en tijdvak 4: 242. De wederverkoper levert en factureert het goed in tijdvak 3.

3.8. Toepassing van de normale btw-regels

De uitwerking van bovenstaand voorbeeld luidt bij toepassing van het kasstelsel:

De wederverkoper is belasting verschuldigd over de bruto winstmarge. De bruto winstmarge bestaat uit het verschil tussen de verkoopprijs inclusief btw en de inkoopprijs, vermenigvuldigd met 21/121 respectievelijk 9/109. Als de winstmarge negatief is, wordt de verschuldigde belasting gesteld op nihil. Een negatieve winstmarge leidt niet tot een recht op teruggaaf en ook niet tot verrekening met de belasting die over andere leveringen of diensten verschuldigd is. Dit is anders als de globalisatieregeling toepassing vindt (zie hoofdstuk 4).

De wederverkoper is belasting verschuldigd over de bruto winstmarge. De bruto winstmarge bestaat uit het verschil tussen de verkoopprijs inclusief btw en de inkoopprijs, vermenigvuldigd met 21/121 respectievelijk 9/109. Als de winstmarge negatief is, wordt de verschuldigde belasting gesteld op nihil. Een negatieve winstmarge leidt niet tot een recht op teruggaaf en ook niet tot verrekening met de belasting die over andere leveringen of diensten verschuldigd is. Dit is anders als de globalisatieregeling toepassing vindt (zie hoofdstuk 4).

Wederverkopers hebben het recht bij de verkoop van margegoederen de margeregeling buiten toepassing te laten en de normale btw-regels toe te passen (artikel 28f van de wet). Als de wederverkoper goederen levert aan ondernemers of aan rechtspersonen, moet hij een factuur uitreiken waarop hij de btw afzonderlijk vermeldt of uitdrukkelijk het nultarief toepast. In de overige gevallen moet de keuze voor toepassing van de normale btw-regels blijken uit de manier waarop de wederverkoper de levering in zijn administratie verwerkt. De wederverkoper die de normale btw-regels toepast, is btw verschuldigd over de gehele vergoeding. De btw die nog in de inkoopprijs is begrepen, kan hij niet in aftrek brengen.

3.9. Intracommunautaire transacties

Het komt voor dat een wederverkoper (A) met toepassing van de margeregeling een goed levert aan een andere wederverkoper (B). Als B vervolgens het goed met toepassing van de normale btw-regels verkoopt, kan hij er belang bij hebben dat ook A het goed levert met berekening van btw over de volledige vergoeding. In verband daarmee kan A als volgt handelen.

Wederverkoper A kan de toepassing van de margeregeling op zijn levering aan B ongedaan maken zolang de termijn voor de belastingaangifte van die levering nog niet is verstreken. A moet dan de uitgereikte factuur vervangen door een factuur waarop hij over de volledige vergoeding btw in rekening brengt.

3.9. Intracommunautaire transacties

De wederverkoper kan de margeregeling ook toepassen op de levering van margegoederen naar een andere lidstaat. De wederverkoper betrekt deze levering op dezelfde manier in de belastingheffing als de binnenlandse leveringen waarop hij de margeregeling toepast. In de andere lidstaat vindt dan geen intracommunautaire verwerving plaats, ook al is de koper een ondernemer. De wederverkoper kan op de intracommunautaire transactie ook de normale btw-regels toepassen. Die keuze moet dan blijken uit de wijze waarop de levering in de administratie is verwerkt (zie ook onderdeel 3.8).

De wederverkoper kan de margeregeling ook toepassen op de levering van margegoederen naar een andere lidstaat. De wederverkoper betrekt deze levering op dezelfde manier in de belastingheffing als de binnenlandse leveringen waarop hij de margeregeling toepast. In de andere lidstaat vindt dan geen intracommunautaire verwerving plaats, ook al is de koper een ondernemer. De wederverkoper kan op de intracommunautaire transactie ook de normale btw-regels toepassen. Die keuze moet dan blijken uit de wijze waarop de levering in de administratie is verwerkt (zie ook onderdeel 3.8).

Op leveringen onder de margeregeling vanuit een andere lidstaat naar Nederland door een wederverkoper die niet in Nederland woont of is gevestigd en hier ook geen vaste inrichting heeft, is de verleggingsregeling niet van toepassing (artikel 28g van de wet, zie ook onderdeel 7.1).

3.10. Intracommunautaire overbrenging

Als een wederverkoper een margegoed overbrengt van Nederland naar een andere lidstaat, is voor de btw sprake van een fictieve levering (artikel 3a van de wet). Op deze levering is de margeregeling van toepassing. Dat is ook zo als de wederverkoper margegoederen overbrengt van een andere lidstaat naar Nederland. In beide situaties moet de wederverkoper de vergoeding voor deze fictieve levering stellen op de aankoopprijs of de kostprijs van het goed op het tijdstip van de fictieve levering. Ik keur het volgende goed met toepassing van artikel 63 van de AWR (hardheidsclausule).

3.12. Toepassing artikel 29

Voor deze goedkeuring geldt de volgende voorwaarde:

De margeregeling is niet van toepassing op goederen die de wederverkoper heeft ingevoerd of die in het kader van de aan hem verrichte levering zijn ingevoerd5Bij invoer van kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten gelden afwijkende voorschriften; zie hoofdstuk 5 van dit besluit.. De wederverkoper mag de margeregeling wel toepassen op de levering van margegoederen die hij uitvoert uit de EU of die hij onder het stelsel van douane-entrepots brengt (artikel 98, eerste lid, onderdeel b, van het Communautair douanewetboek). Dit betekent dat de belasting over de winstmarge wordt berekend met toepassing van het nultarief.

De margeregeling is niet van toepassing op goederen die de wederverkoper heeft ingevoerd of die in het kader van de aan hem verrichte levering zijn ingevoerd5Bij invoer van kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten gelden afwijkende voorschriften; zie hoofdstuk 5 van dit besluit.. De wederverkoper mag de margeregeling wel toepassen op de levering van margegoederen die hij uitvoert uit de EU of die hij onder het stelsel van douane-entrepots brengt (artikel 98, eerste lid, onderdeel b, van het Communautair douanewetboek). Dit betekent dat de belasting over de winstmarge wordt berekend met toepassing van het nultarief.

Als een ondernemer de vergoeding niet of niet volledig zal ontvangen, kan hij verzoeken om teruggaaf van btw die hij heeft aangegeven en betaald. Hetzelfde geldt als hij een vermindering van de vergoeding verleent of de goederen in ongebruikte staat terugneemt (artikel 29 van de wet). Ook een gebruikt goed waarvoor de margeregeling geldt, kan in ongebruikte staat als bedoeld in artikel 29 van de wet worden teruggenomen. Van belang is immers dat de afnemer het goed niet in gebruik heeft genomen.

3.13. Herstel of restauratie

Bij toepassing van de margeregeling kan de wederverkoper slechts aanspraak maken op teruggaaf van de btw die is afgedragen over de winstmarge. Daar kan alleen sprake van zijn als de vergoeding bij verkoop van een goed de inkoopprijs van dat goed heeft overtroffen. Voor de berekening van de teruggaaf brengt de wederverkoper het niet ontvangen of terugbetaalde gedeelte op de vergoeding in mindering. Bij het opnieuw berekenen van de winstmarge gaat de wederverkoper uit van de verminderde vergoeding. Hij heeft dan recht op een teruggaaf van het verschil tussen de btw over de aangegeven winstmarge en de herrekende winstmarge.

3.14. Demontage

Als voorbeeld 1, maar nu ontvangt hij slechts 1.500. De bruto winstmarge wordt nu herrekend op 1.500 – 1.896 = 396 negatief. De daarin begrepen belasting is nihil. Hij kan nu aanspraak maken op teruggaaf van 84.

De margeregeling blijft van toepassing op een margegoed dat wordt hersteld of gerestaureerd. Bij de bepaling van de winstmarge wordt de inkoopprijs niet verhoogd met de kosten van herstel of restauratie. Uiteraard kan de wederverkoper de btw op herstel- en reparatiekosten aftrekken.

De margeregeling blijft van toepassing op een margegoed dat wordt hersteld of gerestaureerd. Bij de bepaling van de winstmarge wordt de inkoopprijs niet verhoogd met de kosten van herstel of restauratie. Uiteraard kan de wederverkoper de btw op herstel- en reparatiekosten aftrekken.

3.14. Demontage

Gebruikte goederen zijn alle roerende lichamelijke zaken die, in de staat waarin zij verkeren of na herstel ervan, opnieuw kunnen worden gebruikt. Onderdelen van gebruikte goederen voldoen niet aan deze definitie. Op de verkoop daarvan is de margeregeling in beginsel niet van toepassing. Ik keur het volgende goed met toepassing van artikel 63 van de AWR (hardheidsclausule).

Ik keur onder voorwaarden goed dat de wederverkoper de margeregeling toepast op onderdelen van door hem te demonteren goederen.

Voor deze goedkeuring gelden de volgende voorwaarden:

De margeregeling is ook van toepassing als margegoederen worden samengevoegd. Bij de bepaling van de winstmarge kan de wederverkoper de som van de inkoopprijzen van de samengevoegde goederen in aanmerking nemen.

3.16. Vervaardiging

Een schilderij waarop de margeregeling van toepassing is (inkoopprijs 1.000) wordt voorzien van een lijst die als margegoed is ingekocht (inkoopprijs 232). Het geheel wordt verkocht voor 1.595.

3.17. Splitsing van partijen

Een schilderij waarop de margeregeling van toepassing is (inkoopprijs 1.000) wordt voorzien van een nieuw vervaardigde lijst (kostprijs 200 exclusief 42 btw). Het geheel wordt verkocht voor 1.605.

Bij een samenvoeging als bedoeld in onderdeel 3.15 is geen sprake van vervaardiging van een nieuw goed. Als na samenvoeging van (gebruikte) goederen wél een nieuw goed ontstaat, is de margeregeling op de levering van dat goed niet van toepassing. Een ‘nieuw’ goed is in dit verband een goed dat als zodanig nog niet eerder bestond. Daarbij is de fysieke toestand van het goed niet van belang.

Bij een samenvoeging als bedoeld in onderdeel 3.15 is geen sprake van vervaardiging van een nieuw goed. Als na samenvoeging van (gebruikte) goederen wél een nieuw goed ontstaat, is de margeregeling op de levering van dat goed niet van toepassing. Een ‘nieuw’ goed is in dit verband een goed dat als zodanig nog niet eerder bestond. Daarbij is de fysieke toestand van het goed niet van belang.

De wederverkoper die een partij goederen koopt voor een prijs die niet per goed is geïndividualiseerd, kan bij wederverkoop de inkoopprijzen van de verschillende goederen niet aan de hand van documenten vaststellen. Voor het bepalen van de winstmarge per goed moet de wederverkoper de prijs van de gehele partij aan de verschillende goederen toerekenen. De wederverkoper is daarin vrij binnen de grenzen van de redelijkheid. De toerekening mag niet later geschieden dan op het tijdstip waarop het eerste goed uit de partij wordt doorverkocht. Bij de toerekening moet de wederverkoper in beginsel uitgaan van een splitsing naar rato van de redelijkerwijs te verwachten verkoopopbrengst.

De wederverkoper die een partij goederen koopt voor een prijs die niet per goed is geïndividualiseerd, kan bij wederverkoop de inkoopprijzen van de verschillende goederen niet aan de hand van documenten vaststellen. Voor het bepalen van de winstmarge per goed moet de wederverkoper de prijs van de gehele partij aan de verschillende goederen toerekenen. De wederverkoper is daarin vrij binnen de grenzen van de redelijkheid. De toerekening mag niet later geschieden dan op het tijdstip waarop het eerste goed uit de partij wordt doorverkocht. Bij de toerekening moet de wederverkoper in beginsel uitgaan van een splitsing naar rato van de redelijkerwijs te verwachten verkoopopbrengst.

Als de wederverkoper een partij margegoederen verkoopt voor een prijs die niet per goed is geïndividualiseerd, kan hij de margeregeling op de partij als geheel toepassen. Bij de bepaling van de winstmarge moet hij uitgaan van de totale inkoopprijs van de verkochte goederen.

3.18. Overdracht of overgang van een onderneming

Ik keur goed dat bij de verkoop van een partij marge- en btw-goederen voor één prijs de wederverkoper de margeregeling op de partij als geheel toepast, ook als niet alle goederen voor toepassing van de margeregeling in aanmerking komen.

3.19. Fiscale eenheid

Een wederverkoper verkoopt voor 2.300 een partij goederen, bestaande uit A, B en C. A en B komen in aanmerking voor toepassing van de margeregeling (inkoopprijzen respectievelijk 300 en 185), terwijl voor C btw is gefactureerd (inkoopprijs 500 plus 105 btw = 605). De wederverkoper kan de margeregeling als volgt toepassen:

Bij de overdracht van een (gedeelte van de) onderneming treedt de koper voor de heffing van de btw in de plaats van de verkoper (artikel 37d van de wet). Als tot de overgedragen onderneming margegoederen behoren, kan de koper deze goederen verkopen met toepassing van de margeregeling. Als inkoopprijs geldt dan de inkoopprijs die door de verkoper is voldaan. Hetzelfde geldt voor de wederverkoper die zijn onderneming of een deel daarvan inbrengt in een vennootschap.

3.19. Fiscale eenheid

3.19. Fiscale eenheid

Bij de vorming van en toetreding tot een fiscale eenheid treedt de fiscale eenheid voor de heffing van btw in de plaats van de deelnemers (artikel 7, vierde lid, van de wet). De fiscale eenheid kan als wederverkoper de margegoederen van de deelnemers verkopen met toepassing van de margeregeling. Bij het bepalen van de winstmarge moet de fiscale eenheid de inkoopprijs stellen op de inkoopprijs die door de deelnemers is voldaan. Leveringen en diensten tussen de deelnemers van de fiscale eenheid blijven buiten de heffing van btw.

4. Globalisatieregeling

Bij toepassing van de globalisatieregeling berekent de wederverkoper de verschuldigde btw niet over de winstmarge per goed maar over de winstmarge per belastingtijdvak (tijdvakwinstmarge). Dat is het verschil tussen:

Wederverkopers die de margeregeling toepassen, zijn belasting verschuldigd over het verschil tussen de verkoopprijs en de inkoopprijs van een margegoed (zie hoofdstuk 3). Voor bepaalde bedrijfstakken is het echter administratief praktisch onmogelijk goederen individueel van inkoop tot verkoop te volgen. Wederverkopers in deze bedrijfstakken kunnen hierdoor de margeregeling zonder nadere voorziening niet toepassen. Daarom is voor deze wederverkopers de globalisatieregeling in het leven geroepen. Deze regeling maakt het mogelijk om de winstmarge per belastingtijdvak vast te stellen in plaats van per individuele transactie. De globalisatieregeling is een variant van de margeregeling die de wederverkoper alleen kan toepassen als hij ook voldoet aan de voorwaarden van de margeregeling (zie onderdeel 3.2). Als de wederverkoper aan deze voorwaarden voldoet, mag hij de globalisatieregeling toepassen op leveringen van margegoederen die in artikel 4c, eerste lid, onderdeel a, van de uitvoeringsbeschikking zijn genoemd. Voor andere goederen kan de inspecteur bij beschikking toestemming verlenen om de globalisatieregeling toe te passen. Een wederverkoper kan afzien van toepassing van de globalisatieregeling. De globalisatieregeling is in de wet opgenomen in artikel 28d. Deze bepaling is uitgewerkt in artikel 4c van de uitvoeringsbeschikking.

4.2. Werking van de globalisatieregeling

Bij toepassing van de globalisatieregeling berekent de wederverkoper de verschuldigde btw niet over de winstmarge per goed maar over de winstmarge per belastingtijdvak (tijdvakwinstmarge). Dat is het verschil tussen:

Bij toepassing van de globalisatieregeling berekent de wederverkoper de verschuldigde btw niet over de winstmarge per goed maar over de winstmarge per belastingtijdvak (tijdvakwinstmarge). Dat is het verschil tussen:

4.3. Wettelijk aangewezen leveringen

Wederverkopers moeten in beginsel de globalisatieregeling toepassen op de volgende leveringen:

4.5. Individueel aangewezen wederverkopers

Hetzelfde geldt voor de gebruikte onderdelen, toebehoren en benodigdheden van de hiervoor opgesomde goederen (artikel 4c, eerste lid, onderdeel a, van de uitvoeringsbeschikking). De aanwijzing geldt voor alle wederverkopers, met uitzondering van veilinghouders.

Bij de levering van wettelijk aangewezen goederen kan de wederverkoper ervoor kiezen de globalisatieregeling buiten toepassing te laten. Hij moet de inspecteur daarvan vooraf schriftelijk in kennis stellen (artikel 4c, derde lid, van de uitvoeringsbeschikking). De kennisgeving ziet op alle wettelijk aangewezen goederen. Het is dus niet mogelijk voor sommige wettelijk aangewezen goederen de globalisatieregeling te blijven toepassen. De kennisgeving heeft tot gevolg dat de wederverkoper de globalisatieregeling met ingang van het eerstvolgende kalenderjaar niet meer mag toepassen. Als de wederverkoper voldoet aan de voorwaarden voor toepassing van de individuele regeling (zie hoofdstuk 3), kan hij uiteraard die regeling toepassen. De kennisgeving tot het afzien van toepassing van de globalisatieregeling geldt tot wederopzegging, maar voor ten minste vijf kalenderjaren. Ook al is dat wettelijk niet voorgeschreven, het verdient aanbeveling dat de wederverkoper ook de wederopzegging schriftelijk doet. Door de wederopzegging herleeft de globalisatieregeling bij de wederverkoper met ingang van de eerste dag van het kalenderjaar volgend op de wederopzegging. Na het ingaan van de wederopzegging moeten ook weer minimaal vijf kalenderjaren verstrijken voordat de wederverkoper de globalisatieregeling met schriftelijke kennisgeving opnieuw buiten toepassing kan laten.

Bij de levering van wettelijk aangewezen goederen kan de wederverkoper ervoor kiezen de globalisatieregeling buiten toepassing te laten. Hij moet de inspecteur daarvan vooraf schriftelijk in kennis stellen (artikel 4c, derde lid, van de uitvoeringsbeschikking). De kennisgeving ziet op alle wettelijk aangewezen goederen. Het is dus niet mogelijk voor sommige wettelijk aangewezen goederen de globalisatieregeling te blijven toepassen. De kennisgeving heeft tot gevolg dat de wederverkoper de globalisatieregeling met ingang van het eerstvolgende kalenderjaar niet meer mag toepassen. Als de wederverkoper voldoet aan de voorwaarden voor toepassing van de individuele regeling (zie hoofdstuk 3), kan hij uiteraard die regeling toepassen. De kennisgeving tot het afzien van toepassing van de globalisatieregeling geldt tot wederopzegging, maar voor ten minste vijf kalenderjaren. Ook al is dat wettelijk niet voorgeschreven, het verdient aanbeveling dat de wederverkoper ook de wederopzegging schriftelijk doet. Door de wederopzegging herleeft de globalisatieregeling bij de wederverkoper met ingang van de eerste dag van het kalenderjaar volgend op de wederopzegging. Na het ingaan van de wederopzegging moeten ook weer minimaal vijf kalenderjaren verstrijken voordat de wederverkoper de globalisatieregeling met schriftelijke kennisgeving opnieuw buiten toepassing kan laten.

Als een wederverkoper daarom verzoekt, kan de inspecteur hem individueel aanwijzen voor toepassing van de globalisatieregeling op de levering van andere dan de wettelijk aangewezen goederen (artikel 4c, eerste lid, onderdeel b, van de uitvoeringsbeschikking). Voor aanwijzing gelden de volgende voorwaarden:

Als een wederverkoper daarom verzoekt, kan de inspecteur hem individueel aanwijzen voor toepassing van de globalisatieregeling op de levering van andere dan de wettelijk aangewezen goederen (artikel 4c, eerste lid, onderdeel b, van de uitvoeringsbeschikking). Voor aanwijzing gelden de volgende voorwaarden:

4.6. Marge-inkopen en margeverkopen

Een individuele aanwijzing voor toepassing van de globalisatieregeling geldt tot wederopzegging, maar voor ten minste vijf kalenderjaren. Ook al is dat wettelijk niet voorgeschreven, het verdient ook hier aanbeveling dat de wederverkoper de wederopzegging schriftelijk doet. Een wederopzegging kan betrekking hebben op alle leveringen waarvoor een individuele aanwijzing verkregen is maar ook op de leveringen van een bepaalde soort goederen. Door de wederopzegging kan de wederverkoper de globalisatieregeling niet meer toepassen met ingang van het kalenderjaar volgend op de wederopzegging. Na het ingaan van een wederopzegging moeten eveneens ten minste vijf kalenderjaren verstrijken voordat de inspecteur de wederverkoper opnieuw voor toepassing van de globalisatieregeling kan aanwijzen.

4.7. Relevante transacties

Ik keur goed dat wederverkopers van kav-goederen de globalisatieregeling ook toepassen op hun handel in curiosa. Zij hoeven niet te verzoeken om een individuele aanwijzing.

Bij toepassing van de globalisatieregeling berekent de wederverkoper de maatstaf van heffing door de margeverkopen van dat tijdvak te verminderen met de marge-inkopen van datzelfde tijdvak. Het bedrag van de marge-inkopen is gelijk aan de som van de bedragen die de wederverkoper in het tijdvak heeft voldaan of moet voldoen voor de levering of invoer van (bepaalde) margegoederen. De margeverkopen per tijdvak bestaan uit de som van de vergoedingen in dat tijdvak van alle leveringen van margegoederen die onder de globalisatieregeling vallen.

4.7. Relevante transacties

Bij de bepaling van de marge-inkopen en margeverkopen moet de wederverkoper de leveringen in aanmerking nemen van:

4.9. Onttrekking voor privé-doeleinden

voor zover op deze leveringen de globalisatieregeling van toepassing is.

Gebruikte goederen zijn alle roerende lichamelijke zaken die, in de staat waarin zij verkeren of na herstel ervan, opnieuw kunnen worden gebruikt. Onderdelen van gebruikte goederen voldoen niet aan deze definitie. Onder voorwaarden is echter goedgekeurd dat de wederverkoper op gedemonteerde goederen de margeregeling toepast. Bij toepassing van de globalisatieregeling geldt een aanvullende voorwaarde (zie onderdeel 3.14).

4.9. Onttrekking voor privé-doeleinden

Een wederverkoper die een voor wederverkoop bestemd gebruikt goed aan zijn bedrijfsvermogen onttrekt voor privédoeleinden of voor privédoeleinden van zijn personeel, verricht geen levering onder bezwarende titel. Er is voor het margegoed immers geen recht op aftrek ontstaan8Artikel 3, derde lid, onderdeel a, van de wet. De wederverkoper is voor de onttrekking dus geen btw verschuldigd. Door de onttrekking voor privédoeleinden vervalt de bestemming van margeverkoop. Het voor deze doeleinden onttrokken goed is echter bij toepassing van de globalisatieregeling in het tijdvak van inkoop wel in aanmerking genomen voor het bepalen van de winstmarge over dat tijdvak. Dat heeft tot gevolg dat de wederverkoper in beginsel de marge-inkopen van dat tijdvak moet corrigeren. Ik keur het volgende goed met toepassing van artikel 63 van de AWR (hardheidsclausule).

4.11. Jaarglobalisatie

Ik keur goed dat de wederverkoper die goederen onttrekt voor eigen privédoeleinden of voor privédoeleinden van zijn personeel, de inkoop in mindering brengt op de marge-inkopen van het tijdvak waarin de wederverkoper het goed onttrekt voor privédoeleinden (vergelijk artikel 4c, vijfde lid, van de uitvoeringsbeschikking).

Bij toepassing van de globalisatieregeling is de wederverkoper belasting verschuldigd over de bruto winstmarge per tijdvak. Dat is het verschil per tijdvak tussen de margeverkopen inclusief btw en de marge-inkopen, vermenigvuldigd met 21/121 of 9/109. Bij een negatieve tijdvakwinstmarge is de wederverkoper geen belasting verschuldigd. Een negatieve tijdvakwinstmarge leidt niet tot een recht op teruggaaf van btw. Ook kan de wederverkoper de negatieve tijdvakwinstmarge niet verrekenen met de belasting die hij voor leveringen onder het andere tarief of uit andere hoofde verschuldigd is. Wel bestaat de mogelijkheid om een negatieve tijdvakwinstmarge te verrekenen met de winstmarge over het volgende tijdvak (zie onderdeel 4.13).

Bij toepassing van de globalisatieregeling is de wederverkoper belasting verschuldigd over de bruto winstmarge per tijdvak. Dat is het verschil per tijdvak tussen de margeverkopen inclusief btw en de marge-inkopen, vermenigvuldigd met 21/121 of 9/109. Bij een negatieve tijdvakwinstmarge is de wederverkoper geen belasting verschuldigd. Een negatieve tijdvakwinstmarge leidt niet tot een recht op teruggaaf van btw. Ook kan de wederverkoper de negatieve tijdvakwinstmarge niet verrekenen met de belasting die hij voor leveringen onder het andere tarief of uit andere hoofde verschuldigd is. Wel bestaat de mogelijkheid om een negatieve tijdvakwinstmarge te verrekenen met de winstmarge over het volgende tijdvak (zie onderdeel 4.13).

4.11. Jaarglobalisatie

Na afloop van een kalenderjaar maakt de wederverkoper per tariefgroep een berekening van het jaarsaldo over dat kalenderjaar. Dat doet hij door het verschil te nemen tussen de totale margeverkopen en de totale marge-inkopen in dat jaar (artikel 4c, zevende lid, van de uitvoeringsbeschikking). Over positieve jaarsaldi berekent hij de belasting die hij verschuldigd is. Negatieve jaarsaldi leiden niet tot een teruggaaf van btw. Een negatief jaarsaldo voor de ene tariefgroep kan de wederverkoper ook niet verrekenen met een positief jaarsaldo van de andere tariefgroep. Bij een negatief jaarsaldo bestaat wel de mogelijkheid van verrekenen met een positief jaarsaldo over het volgende jaar (zie onderdeel 4.13). Als de verschuldigde belasting over de jaarsaldi minder bedraagt dan het bedrag dat de wederverkoper heeft voldaan in het afgelopen jaar over de tijdvakwinstmarges, kan hij verzoeken om teruggaaf van het verschil.

4.13. Carry-forward

De negatieve jaarsaldi kan de wederverkoper verrekenen met de positieve jaarsaldi van het volgende kalenderjaar (zie onderdeel 4.13).

4.12. Begin- en eindvoorraden

Bij de vaststelling van de winstmarge komen alleen de daadwerkelijk in dat tijdvak gedane inkopen voor aftrek in aanmerking. Met inkopen die vóór dat tijdvak hebben plaatsgevonden, mag de wederverkoper geen rekening houden. Anderzijds brengt de wederverkoper inkopen die betrekking hebben op goederen die pas ná het tijdvak worden verkocht, niet in mindering op de in het tijdvak gedane marge-verkopen. Dit betekent dat de marge-inkopen per tijdvak bepaald worden zonder rekening te houden met (mutaties in) begin- en eindvoorraden. Hetzelfde geldt voor de jaarglobalisatie.

De wederverkoper kan negatieve winstmarges per belastingtijdvak verrekenen met positieve winstmarges over volgende tijdvakken binnen hetzelfde kalenderjaar (verrekening per tijdvak). Verder kan hij negatieve jaarsaldi verrekenen met positieve jaarsaldi over latere jaren (verrekening per jaar).

De wederverkoper kan negatieve winstmarges per belastingtijdvak verrekenen met positieve winstmarges over volgende tijdvakken binnen hetzelfde kalenderjaar (verrekening per tijdvak). Verder kan hij negatieve jaarsaldi verrekenen met positieve jaarsaldi over latere jaren (verrekening per jaar).

Binnen hetzelfde kalenderjaar kan de wederverkoper de negatieve winstmarge over een belastingtijdvak verrekenen met de winstmarge over het volgende tijdvak (artikel 4c, zesde lid, van de uitvoeringsbeschikking). Deze verrekening vindt per tariefgroep plaats.

4.13.2. Verrekening per jaar

Een wederverkoper verricht in het derde tijdvak margeverkopen onder het algemene tarief tot een bedrag van 2.500. De marge-inkopen in dat tijdvak bedragen 1.660. De bruto winstmarge over het vorige tijdvak was 235 negatief.

Als voorbeeld 1, maar nu bedragen de marge-inkopen 3.000.

Aangezien het tijdvak niet het laatste tijdvak van het kalenderjaar is, kan de wederverkoper de negatieve bruto winstmarge van 735 verrekenen met de bruto winstmarge over het volgende tijdvak. Voor de verrekening per tijdvak is geen beschikking vereist.

4.13.2. Verrekening per jaar

Een negatief jaarsaldo van jaar 1 kan de wederverkoper verrekenen met het jaarsaldo over jaar 2 (artikel 4c, zevende en achtste lid, van de uitvoeringsbeschikking). Deze verrekening vindt per tariefgroep plaats. De verrekening gebeurt door het totaal van de marge-inkopen van jaar 2 te verhogen met het bedrag van het negatieve jaarsaldo over jaar 1. Ontstaat na verrekening van het negatieve jaarsaldo van jaar 1 met jaar 2 een (groter) negatief jaarsaldo voor jaar 2, dan kan de wederverkoper dit verrekenen met het jaarsaldo van jaar 3 enzovoort. Negatieve jaarsaldi kan hij dus in beginsel onbeperkt verrekenen (zie ook laatste alinea).

Op verzoek stelt de inspecteur het negatieve jaarsaldo bij beschikking vast. Het verzoek om vaststelling van een negatief jaarsaldo moet de wederverkoper doen bij de eerste aangifte over het volgende kalenderjaar. Als de wederverkoper bij een negatief jaarsaldo ook aanspraak maakt op teruggaaf op grond van de jaarglobalisatie, merkt de inspecteur dit verzoek tevens aan als een verzoek om vaststelling van een negatief jaarsaldo (zie onderdeel 4.11). Als de wederverkoper geen aanspraak maakt op teruggaaf op grond van de jaarglobalisatie, stelt de inspecteur een negatief jaarsaldo alleen vast als de wederverkoper daar uitdrukkelijk om verzoekt. De wederverkoper moet het verzoek voorzien van een gespecificeerde berekening van het desbetreffende jaarsaldo.

Alleen negatieve jaarsaldi over het voorafgaande kalenderjaar komen voor verrekening in aanmerking. Dit houdt in dat geen verrekening plaatsvindt als over het voorafgaande kalenderjaar geen negatief jaarsaldo bij beschikking is vastgesteld. In die situatie vindt ook geen verrekening plaats van negatieve jaarsaldi over eerdere jaren, ongeacht of die jaarsaldi bij beschikking zijn vastgesteld. Het ontmoet overigens geen bezwaar dat de inspecteur een te laat ingediend verzoek om vaststelling van een negatief jaarsaldo ambtshalve beoordeelt. Het verzoek moet dan worden ingediend binnen vijf jaren na afloop van het kalenderjaar waarop het betrekking heeft.

Wederverkopers hebben het recht bij verkoop van margegoederen de margeregeling buiten toepassing te laten en de normale btw-regels toe te passen (artikel 28f van de wet). Het kiezen voor toepassing van de normale btw-regels blijkt uit de factuur die de wederverkoper moet uitreiken aan ondernemers of rechtspersonen. In andere situaties blijkt zijn keuze uit de wijze waarop hij de levering in de administratie verwerkt (zie onderdeel 3.8). Als de wederverkoper de normale btw-regels toepast, moet hij de marge-inkopen verminderen (artikel 4c, vijfde lid, van de uitvoeringsbeschikking). De vermindering moet plaatsvinden in het belastingtijdvak waarin de wederverkoper het goed levert. De wederverkoper vermindert de marge-inkopen:

Wederverkopers hebben het recht bij verkoop van margegoederen de margeregeling buiten toepassing te laten en de normale btw-regels toe te passen (artikel 28f van de wet). Het kiezen voor toepassing van de normale btw-regels blijkt uit de factuur die de wederverkoper moet uitreiken aan ondernemers of rechtspersonen. In andere situaties blijkt zijn keuze uit de wijze waarop hij de levering in de administratie verwerkt (zie onderdeel 3.8). Als de wederverkoper de normale btw-regels toepast, moet hij de marge-inkopen verminderen (artikel 4c, vijfde lid, van de uitvoeringsbeschikking). De vermindering moet plaatsvinden in het belastingtijdvak waarin de wederverkoper het goed levert. De wederverkoper vermindert de marge-inkopen:

Ad a

Voor de correctie op de marge-inkopen moet de wederverkoper uitgaan van het inkoopbedrag van dat goed. Daarbij is niet van belang, of het goed in het tijdvak van wederverkoop of in een eerder tijdvak is ingekocht.

Ad b

Als de wederverkoper het inkoopbedrag van het margegoed niet kan vaststellen, berekent hij de inkoopprijs door de vergoeding bij wederverkoop te verminderen met het gemiddelde brutowinstpercentage van goederen met hetzelfde tarief. De brutowinst stelt hij forfaitair vast door de vergoeding bij wederverkoop te vermenigvuldigen met het jaarsaldo over het voorafgaande kalenderjaar. Dit bedrag deelt hij door de som van de margeverkopen over dat jaar. De wederverkoper mag bij het jaarsaldo over het voorafgaande kalenderjaar geen rekening houden met een eventueel negatief jaarsaldo over het jaar daarvoor.

4.15. Intracommunautaire transacties

De brutowinst op dat goed is dan: (200 x 1.000) : 4.000 = 50. De inkoopprijs van dit goed stelt hij vast op het verschil tussen de verkoopprijs van 200 en de forfaitair bepaalde brutowinst van 50. Hij corrigeert de marge-inkopen van het tijdvak van verkoop dus met 150.

Bij toepassing van de globalisatieregeling in het eerste jaar stelt de wederverkoper de forfaitair te bepalen brutowinst vast door de vergoeding bij wederverkoop te vermenigvuldigen met de winstmarge over het voorafgaande belastingtijdvak. Deze som deelt hij vervolgens door de margeverkopen in dat tijdvak. De wederverkoper moet de winstmarge over het voorafgaande belastingtijdvak bepalen zonder rekening te houden met een eventuele negatieve winstmarge over het tijdvak daarvoor.

4.15. Intracommunautaire transacties

De wederverkoper kan ook margegoederen leveren aan kopers in andere lidstaten. De wederverkoper betrekt deze leveringen op dezelfde manier in de belastingheffing als de binnenlandse leveringen waarop hij de margeregeling toepast. In de andere lidstaat vindt geen intracommunautaire verwerving plaats. Dat is ook het geval als de koper ondernemer is. De wederverkoper die de globalisatieregeling toepast, moet de vergoedingen voor de intracommunautaire leveringen dan ook op dezelfde manier tot de margeverkopen rekenen als de vergoedingen voor de binnenlandse leveringen van margegoederen.

De wederverkoper kan ook margegoederen leveren aan kopers in andere lidstaten. De wederverkoper betrekt deze leveringen op dezelfde manier in de belastingheffing als de binnenlandse leveringen waarop hij de margeregeling toepast. In de andere lidstaat vindt geen intracommunautaire verwerving plaats. Dat is ook het geval als de koper ondernemer is. De wederverkoper die de globalisatieregeling toepast, moet de vergoedingen voor de intracommunautaire leveringen dan ook op dezelfde manier tot de margeverkopen rekenen als de vergoedingen voor de binnenlandse leveringen van margegoederen.

Als een Nederlandse wederverkoper margegoederen aankoopt in een andere lidstaat, vindt in Nederland geen intracommunautaire verwerving plaats (artikel 1a, eerste lid, onderdeel d, van de wet). Op de doorlevering van deze margegoederen kan de wederverkoper de margeregeling toepassen. De wederverkoper die de globalisatieregeling toepast, rekent ook deze inkopen tot de marge-inkopen in het tijdvak van inkoop.

4.16. Intracommunautaire overbrenging

Als een wederverkoper een margegoed overbrengt van Nederland naar een andere lidstaat, is voor de btw sprake van een fictieve levering (artikel 3a van de wet). Op deze levering is de margeregeling van toepassing. Dat is ook zo bij een fictieve intracommunautaire verkrijging (de wederverkoper brengt margegoederen over van een andere lidstaat naar Nederland). Bij toepassing van de globalisatieregeling moet de wederverkoper de aankoopprijs of kostprijs op het tijdstip van de fictieve levering rekenen tot de margeverkopen van dat tijdvak. De aanschafprijs of kostprijs op het tijdstip van de fictieve verkrijging moet hij rekenen tot de marge-inkopen van dat tijdvak. Ik keur het volgende goed met toepassing van artikel 63 van de AWR (hardheidsclausule).

4.18. Toepassing artikel 29

Voor deze goedkeuring geldt de volgende voorwaarde:

De margeregeling is in beginsel niet van toepassing op ingevoerde margegoederen. De wederverkoper kan op deze goederen dus ook de globalisatieregeling niet toepassen. De wederverkoper mag de margeregeling wel toepassen op de verkoop van margegoederen die hij uitvoert uit de EU of die hij onder het stelsel van douane-entrepots brengt (artikel 98, eerste lid, onderdeel b, van het Communautair douanewetboek). De uitvoer is echter onderworpen aan het nultarief. Bij toepassing van de globalisatieregeling moet de wederverkoper daarom de marge-inkopen van het tijdvak van uitvoer verminderen met de inkoopprijs van het uitgevoerde goed (artikel 4c, vijfde lid, van de uitvoeringsbeschikking).

De margeregeling is in beginsel niet van toepassing op ingevoerde margegoederen. De wederverkoper kan op deze goederen dus ook de globalisatieregeling niet toepassen. De wederverkoper mag de margeregeling wel toepassen op de verkoop van margegoederen die hij uitvoert uit de EU of die hij onder het stelsel van douane-entrepots brengt (artikel 98, eerste lid, onderdeel b, van het Communautair douanewetboek). De uitvoer is echter onderworpen aan het nultarief. Bij toepassing van de globalisatieregeling moet de wederverkoper daarom de marge-inkopen van het tijdvak van uitvoer verminderen met de inkoopprijs van het uitgevoerde goed (artikel 4c, vijfde lid, van de uitvoeringsbeschikking).

Een ondernemer die het factuurstelsel toepast, kan verzoeken om teruggaaf van btw als hij (een deel van) de vergoeding voor de door hem verrichte leveringen van goederen niet ontvangt. Hetzelfde geldt als hij een vermindering van de vergoeding verleent of als hij de goederen in ongebruikte staat terugneemt (artikel 29 van de wet). Bij toepassing van de globalisatieregeling houdt dit voor de wederverkoper in dat hij slechts aanspraak kan maken op teruggaaf als er belasting is begrepen in de niet ontvangen of terugbetaalde vergoeding. Dit is afhankelijk van de omvang van de winstmarge over het tijdvak waarin de vergoeding in aanmerking is genomen. Voor de teruggaaf moet de wederverkoper de winstmarge over het tijdvak van levering van het goed herrekenen. Als hij het goed in een vorig kalenderjaar heeft geleverd, zal hij voor een verzoek om teruggaaf de jaarglobalisatie van dat jaar moeten herrekenen. Ik keur het volgende goed met toepassing van artikel 63 van de AWR (hardheidsclausule).

4.19. Stelselwijziging

In de situatie waarin de wederverkoper het factuurstelsel hanteert, keur ik goed dat als volgt wordt gehandeld:

4.20. Overdracht of overgang van een onderneming

Bij de jaarglobalisatie berekent de wederverkoper vervolgens de over het gehele jaar verschuldigde btw op basis van het totaal van de verminderde winstmarges. Voor het verschil tussen dat belastingbedrag en het bedrag dat hij op aangifte heeft voldaan, verleent de inspecteur op verzoek aan de wederverkoper teruggaaf. De inspecteur houdt bij het verlenen van teruggaaf rekening met de bedragen die al op basis van artikel 29 van de wet zijn teruggegeven.

De wederverkoper heeft in beginsel de keuze om over te gaan van de individuele regeling op de globalisatieregeling en omgekeerd (zie onderdelen 4.4 en 4.5). Deze stelselwijzigingen hebben geen gevolgen voor de toepassing van de globalisatieregeling in de periode waarin deze van toepassing is. Dit betekent dat de wederverkoper in beide gevallen bij de bepaling van de marge-inkopen over de tijdvakken waarin hij de globalisatieregeling toepast, geen rekening houdt met de voorraad op het tijdstip van de stelselwijziging.

4.20. Overdracht of overgang van een onderneming

Bij de overdracht van een onderneming treedt de overnemer (hierna: de koper) voor de heffing van btw in de plaats van de overdrager (hierna: de verkoper). In de situatie dat koper en verkoper beiden de globalisatieregeling toepassen, moeten zij als volgt handelen:

Bij de overdracht van een onderneming treedt de overnemer (hierna: de koper) voor de heffing van btw in de plaats van de overdrager (hierna: de verkoper). In de situatie dat koper en verkoper beiden de globalisatieregeling toepassen, moeten zij als volgt handelen: